经济责任审计是中国特色社会主义审计监督制度的重要组成部分。2019年7月7日，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《党政主要领导干部和国有企事业单位主要领导人员经济责任审计规定》（以下简称《规定》），对审计干部新时期开展经济责任审计提出了进一步提高新时代经济责任审计工作质量和水平的更高要求。结合《规定》要求和审计实践，笔者谈几点粗浅的思考。

一、进一步明确“三个概念”

经济责任审计是对党政领导干部任职期间管辖范围内有关经济活动履职尽责情况的反映，从一定意义上说，是最全面、最综合的审计事项，这就要求审计取证务必扎实、精准。在审计实务中，笔者发现普遍存在着审计取证“单据化”、审计取证单“记录化”、审计记录“缺失化”的趋势，会影响经济责任审计的工作质量，应进一步明确“三个概念”。

一是审计取证与审计取证单。审计取证，通俗地理解就是审计机关取得审计证据的过程，是审计人员依法审计的必要程序。而审计取证单是对复杂事项或数量较多的审计证据进行汇总而编制，是审计取证的一种形式，不是必需的，无需也不应该表述审计定性和引用相关法规。

二是审计取证单与审计记录。审计记录，是审计人员为实现编制实施方案、审计报告和便于管理审计过程而对实施审计的过程、得出的结论和与审计项目有关的重要管理事项而编制，包括调查了解记录、审计工作底稿和重要管理事项记录。审计记录是必须的，不可缺少的，编制人应该为审计人员，内容中应该记录审计的过程、事实的描述、定性和依据。

综上，审计取证——审计底稿——审计报告是审计法定业务流程，而为了充分征求被审计单位意见以减少审计报告交换意见阶段所带来的工作量等诸多因素，一段时期以来，审计取证单成为确定审计问题的必需载体，审计取证单要描述审计定性和相关法规成为了惯例，这种做法在一定程度上将征求意见的环节提前至一线人员，对及时了解和掌握被审计对象的意见具有一定作用，但是这也带来了几方面的问题，如审计取证单“记录化”，扰乱了正常的审计流程，不符合审计准则的规定。审计取证单一般由审计人员编制，受个人判断和业务能力的影响较大，由于未经过会议讨论、审理部门的审理等程序，审计个人判断代替了审计程序得出的审计定性和依据往往会出现偏差甚至错误，在此基础上征求意见，加大了一线审计人员与被审计单位相关人员沟通、协调成本，尤其是经济责任审计项目，需要对被审计领导人员定责，由相关部门的负责人来对单位领导责任事项进行确认，难度较大，甚至采取拖延等方式变相阻挠审计工作进展；同时，在报告阶段，经过确认的审计取证单里的表述、定性及依据有可能会调整甚至推翻，被审计单位甚至会以经确认过的审计取证单来要求修改审计报告，这不仅影响审计的权威性，也会造成被审计单位对审计流程理解的混乱，增加沟通的难度。此外，由审计人员直接与被审计单位人员进行反复沟通，也容易产生道德风险。

二、进一步把握好“三个平衡”

一是平衡好审计报告、审计信息、审计移送事项的关系。从理论上说，审计中发现的所有问题都应该纳入审计报告，只有对审计中发现的涉及重大违法犯罪线索或关系国家经济安全、信息安全、影响人民群众利益等重大事项和问题，可以采取审计信息等方式进行反映，但是，由于在实践中缺少具体的衡量标准，而且一段时间来考核办法一定程度上存在重审计信息和审计线索移送轻审计报告的现象，对审计报告的考核也缺少科学合理的评价标准，审计人员以考核为导向更加注重对得分较高、权重较大的审计信息和审计移送事项，甚至将本应该在报告中反映的问题以审计信息的形式反映。对审计报告事项投入不足，影响审计报告的整体质量，也对审计人员提升审计业务能力造成不利影响。

二是平衡好审计质量和审计风险。审计质量是审计的生命线，重视审计质量无可厚非。但是也应该注意从形式与实质方面区分审计质量问题，评估形式上的质量瑕疵与产生审计风险的可能性，如果审计反映的问题实质上成立而受审计手段和条件限制等未能取得全面的证据，从质量上不构成重大事故，如果不予反映和揭示，很有可能对被审计对象造成更大的损失风险或会给审计人员带来审计风险，那么应该予以认可并采取适当的表述方式，以规避审计质量带来的风险。以审计移送事项为例，审计机关不是办案机关，审计移送的是涉嫌违法违纪的线索，不能简单地以违法违纪案件的构成要件来衡量，以扣分制的考核方式进行考量，虽然有利于控制审计质量，但从防范审计人员的风险和相关部门获取有益线索的角度看，以查实结果进行加分的考核方式不失为一种有效的探索。

三是平衡好现场审计与复核审理时限关系。为了减少可能对被审计单位生产经营带来的干扰，要求压缩经济责任审计项目现场审计时间，审计组一般以上报审计报告征求意见稿为界限倒排工期，基本控制在两个月左右。然而进入审计机关业务部门复核、审理部门审理直至审计报告正式签发程序时间界限约束性还不强。一线审计人员充足的现场审计时间是保证审计质量的必要基础，复核与审理是服务于审计质量控制的，审计全生命周期中“前紧后松”的现状，不仅会让审计质量和效果打折扣，也会削弱审计的权威性。

三、进一步用好“三个区分开来”

为了更加准确界定领导人员责任，《规定》提出应该把握“三个区分开来”的原则，这就要求国家审计要统筹做好“依法审计”和“三个区分开来”。依法审计是宪法赋予审计的职责，“三个区分开来”是审计在界定领导人员责任时把握的原则，不能以“三个区分开来”原则而否认问题的存在，也不能以依法审计而简单地认定相关人员的责任。依法审计是每个审计人员在审计中都应该遵守的法则，单个审计人员不能拿“三个区分开来”来判断问题与否。“三个区分开来”是审计组或审计机关的职责，必须按照一定程序来实施，以防范滥用带来的风险。

从目前看，贯彻落实“三个区分开来”还缺少明确制度规定，审计组、审计机关、上级审计机关的职责尚未明确，处理的流程尚未理顺。从制度上可以尝试，由审计组所在业务部门、审理部门对有关问题集体研讨，召开审计业务会议审定并向上级审计机关报备，审计机关原则上保留对该事项进行不定期跟踪的权力。在处理上，涉及的问题可不在报告正文中反映，但应当作为问题在附件中体现并注明不定责的理由。涉及重大问题的，应征求组织人事、纪检监察等部门意见，必要时可请相关领域专家参与认定，多方听取意见建议。