朱廷桂( 荆楚理工学院 审计处，湖北 荆门 448000)
摘要：随着高校工程审计任务的增加，内部审计人员数量与专业胜任能力不足的问题凸显，高校内部审计机构将工程审计业务外包逐渐成为解决高校工程审计供需矛盾的重要方法。文章分析了高校工程审计合作式外包模式的优势与风险，并在此基础上对高校内审机构如何选择工程造价咨询公司、管理及评价工程造价咨询公司审计工作进行探讨。
关键词：内部审计；合作式外包；工程审计；审计质量
随着国家对高等教育投资规模的扩大，许多高校用于改善教学条件的基建、维修资金不断增长，高校的工程项目数量与金额也在逐年增加。为防范廉政风险，完善内部控制，规范工程管理，提高资金效益，很多高校加大了工程审计力度。基建工程建设周期跨度长，涉及策划、评估、决策、设计、招标、施工、验收、交付使用等诸多环节，各环节工作内容不同，具备较强的专业性。目前许多高校内审机构不同程度地存在审计人员财务背景化，工程审计人员数量少，专业能力不足等问题，依靠自身力量难以满足审计工作发展需要。近几年许多高校不断探索内部审计优化升级的新方法，寻求有效的外部合作来解决内在问题，审计外包逐渐成为解决高校工程审计供需矛盾的重要方法。本文分析了高校工程审计合作式外包模式的优势与风险，并在此基础上对高校内审机构如何选择工程造价咨询公司、管理及评价工程造价咨询公司审计工作进行探讨。
一、工程审计合作式外包的优势
根据《内部审计实务指南第 4 号———高校内部审计》( 以下简称《指南》) 第四章建设工程项目审计中明确，高校工程项目审计目的是促进有效控制工程造价和有效改善建设工程管理(1)。目前，各高校工程审计外包的做法不一，有的高校采用完全外包模式，即将工程审计工作全部外包给外部工程造价咨询机构，有的高校采用合作式外包模式，即只将工程审计中部分具有专业性的工作发包给外部工程造价咨询机构。无论采用何种工程审计外包模式，高校内审机构都应以达到内部工程审计的目标为前提。笔者认为，因为合作式外包模式具备以下优势，因此，高校的工程审计外包更适宜采用合作式外包：
首先，有利于发挥内部审计人员的主动性和自身优势。大多数高校拥有较为成熟的内审部门，在近些年开展工程审计的过程中，积累了一定的审计经验，培养了一批熟悉工程审计的人员，这些具备工作经验的内审人员对于推动高校工程审计工作无疑是一种巨大的优势。各高校的工程建设管理形成了一套自身的流程，其组织结构较为复杂，管理审批程序较为繁琐。在实施审计过程中，内部审计人员因为熟悉学校的校园管理文化，全面领会学校工程建设管理制度及业务流程、与工程管理相关的管理人员契合、熟悉工程建设前期及期间的相关情况，从而形成内审人员的专有优势［1］。这种专有优势使得内审人员善于从程序规范化管理，内部控制制度的执行，工作痕迹管理等方面来查找工程管理部门在项目管理执行过程中的问题，针对审计发现的问题能提出有针对性的整改建议并督促相关部门作出改进，达到有效改善建设工程管理的目的。
其次，有利于通过引进外部智力和专项技能来弥补内审人员专业知识技能的缺乏和人力资源的不足，提高内部审计专业水平，化解审计风险。高校工程审计任务繁多，内审机构人员数量有限，具备工程审计专业背景的人员就更少，而工程造价审核需要专业知识技能，即便部分高校配备了工程审计专业背景的内审人员，往往也因为审计任务多，在工程造价审核上耗费时间多而无暇专注于建设工程管理的审计，因此工程造价审核更适宜借助具备专业性的外部审计人员来承担。工程审计外部审计人员作为局外人，将工程造价审核作为工作重点，可以达到促进有效控制工程造价的目的。
最后，有利于充分利用内部审计人员及外部审计人员的优势。一方面，工程审计全外包模式必然使高校内审机构放弃自身在工程审计中的主动性，对外审人员的依赖性增强，导致工作越来越受制于外部力量而变得被动［2］。另一方面，在工程审计完全外包模式中，承担工程审计外包的工程造价咨询机构往往仅侧重于工程造价核算，一般只能达到促进有效控制工程造价的目的，而合作式外包模式下，造价控制部分审计工作分配给外部审计人员，使内审人员能更专注于工程管理流程的审计，有利于充分挖掘高校内审人员的潜力，调动内审人员的积极性，达到有效改善建设工程管理的目的，二者的结合真正做到了专业的人做专业的事，从而达到促进有效控制工程造价和有效改善建设工程管理的最终目标。
二、工程审计合作式外包模式的风险
工程审计合作式外包模式从理论上可以解决目前高校工程审计中人力资源不足及专业胜任能力不够等问题，达到审计预期目标，但是在具体实施过程中，高校仍然要承担一定的风险，具体表现在以下几个方面:
(一) 高校内部审计机构难以评估外部审计人员的专业胜任能力
《指南》要求高校内审机构依据有关法律法规和制度规范，对建设工程项目各阶段业务管理活动的合法性、适当性、有效性所进行的确认和评价。建设工程项目审计的内容包括对建设工程项目投资立项、施工准备、施工过程、竣工验收等各阶段业务管理活动的审查和评价。高校工程审计涉及的环节复杂、内容多，这必然要求合作式外包模式下承担工程审计的内审人员和外审人员具备较强的专业胜任能力。内审人员对高校工程项目各阶段业务管理活动程序规定、相关法律法规制度规范的熟悉程度，审计过程中的沟通协调能力、发现并解决问题等能力将直接影响到内部审计工作的完成。外审人员由造价咨询公司委派，高校内审机构难以评估外部审计人员的专业胜任能力。
(二) 高校内审机构难以控制外审人员道德风险和逆向选择
外部审计人员由咨询服务机构委派，在服务过程中会追求自身利益最大化，而他们的自身利益与高校内审机构的目标并不完全一致。外部审计人员作为“经济人”，在执行业务的过程中可能会有偷懒行为和机会主义倾向。例如: 在预算( 概算) 审计中，不仔细核对设计图纸，敷衍塞责，从而使得审核的预算不准确，招标清单漏项等问题，导致工程造价难以控制，给后期施工管理及结算审计工作带来诸多隐患，给高校带来损失；在结算过程中，外部审计人员可能以审减额为筹码与施工单位私下达成不正当交易，在审计工作中避重就轻，不严格核算工程量、招标单价，甚至帮助施工方高套定额增加结算价格。
三、合作式外包模式下对造价咨询公司的选择与监管
高校的工程审计要实现合作式外包，首先要通过招标确定承接外包的工程造价咨询公司，其次要由内审人员配合工程造价咨询公司完成日常委托的审计项目，最后高校内审机构应及时对工程造价咨询公司完成的工程审计项目进行质量考评。各个阶段的工作环环相扣，任何一个工作环节的失误都会对工程审计质量造成影响。
（一）对外包的工程造价咨询公司进行优选
在工程审计合作式外包模式下，高校需要通过招标方式选择参与合作审计的工程造价咨询公司，招标文件的设计和严格地评审过程应确保有实力、执业信誉高的工程造价咨询公司中标，以保证后期工作开展及审计质量。为便于审计工作的开展，招标过程中应注意以下几个问题:
一是确定中标的工程造价咨询公司数量。一方面，若只确定一家工程造价咨询公司可能会导致该公司存在垄断优势而使内审部门处于被动地位，而当某一阶段高校的工程审计工作任务集中时，一家工程造价咨询公司可能因短时间内无法承担全部审计任务而给审计工作造成延误; 另一方面，高校的工程审计工作量有限，若确定的工程造价咨询公司过多，僧多粥少的局面也不利于充分调动工程造价咨询公司的积极性，多家入选公司的业务管理和协调也会导致内审人员的工作难度。各高校应根据其工程审计业务量的多少来综合考虑中标的工程造价咨询公司数量，既让咨询公司存在一定的竞争压力，又便于审计工作的开展与管理。
二是制定恰当的评估因素和评分标准，明确合同主要条款。首先，招标文件中评估因素及评分标准的制定直接关系到中标的工程造价咨询公司的优劣，并最终影响到审计工作质量和审计风险。工程造价咨询公司的资质、人力资源、内控制度、历史业绩及审计质量、审计组织方案、拟投入人员、投标报价等因素是决定审计质量的重要因素［3］，高校在招标文件的设计中应将这些因素纳入评审范围进行综合考虑，恰当设计各评分因素的分值及具体评分办法。另一方面，高校在招标文件中将审计要求明确为合同主要条款，以使得投标的造价咨询公司能够按照高校个性化的管理要求履行职责，降低审计风险，保障工作顺利开展。例如，为保持审计工作的连贯性，要求跟踪审计小组成员不得更换;为保证审计质量，要求工程造价咨询公司委派具备专业胜任能力的审计人员；为确保相关成果的保密性，增加保密及违约责任条款；为降低审计人员道德风险，增加限制性条款和惩罚性条款［4］，要求审计人员不得与施工方私下接触、送审资料和审计成果的交接只能通过内审机构中转、对账核对工作在内审机构的参与下完成; 为降低审计人员偷懒风险，约定内审机构有权对审计结果进行复审，并要求复审超过一定误差率的咨询公司承担相应责任等。
三是统一工程造价咨询公司的收费标准。收费过高会给高校带来较重费用负担，收费过低难以降低审计机构的逆向选择风险和保证审计质量。招标时不同工程造价咨询公司报价不同，中标的多家咨询公司也会有不同的报价，招标文件综合考虑收费标准对审计风险和质量的影响、高校的费用安排等因素来选择适中的统一收费标准执行。
(二) 对工程造价咨询公司审计进行规范管理
在全外包模式下，工程造价咨询公司接受高校委托的审计业务后以行业规范独立完成审计工作并出具审计报告，但在合作式外包模式下，外包工程造价咨询公司的工作承担了高校内部工程审计的一部分专业性工作，从实质上来说只是内部审计借助于外部专家力量的方式，属于内部审计方法的拓展，因此工程造价咨询公司的工作规范和审计报告格式应体现出内部审计的要求。首先，工程造价咨询公司完成所承接的高校审计工作需要由内审人员参与。内审人员全程参与到审计资料审核与交接、现场踏勘、初步审计结果核对、审计报告认定等过程中，与外审人员保持沟通，可以及时了解审计动态与过程，并进行必要的监管，以确保工作按照内审机构的要求进行，可以把握审计存在的问题，及时将信息反馈给相关人员，同时促进自身提高专业水平。其次，为统一规范管理，提高工作效率和效果，高校内审机构在与多个工程造价咨询公司同时合作的过程中，应制订出一套完整的工作要求和相对固定的管理程序提交给工程造价咨询公司，理顺二者之间的工作衔接，方便业务的开展。最后，审计报告的内容除了包括工程造价公司完成的造价审计结果，还应该包括内部审计人员完成的工程管理评价的内容。
(三) 对工程造价咨询公司审计质量进行评价
按照一定的标准，采用科学的方法检查和评价工程造价咨询公司完成审计工作的程度是高校工程审计合作式外包模式中的一个重要环节。通过建立科学有效的审计质量评价体系，客观公正的评价过程，合理地应用评价结果，可以在中标的多家工程造价咨询公司中树立优秀典型，淘汰不符合要求的工程造价咨询公司，为后期审计工作的分配提供依据，也可以对工程造价咨询公司审计工作起到规范指引作用，促进提高审计质量。评价应注意几点原则: 其一，审计质量评价体系应做到科学有效，评价方案制度化。一方面，高校内审部门作为审计成果应用的主体，评价制度应将内审机构的要求作为评价重点; 另一方面，结合工程造价咨询公司的工作特点，增加评价制度的可操作性，通过细分评价项目和评分标准实现审计过程和成果要求的具体化、制度化。其二，评价制度公开化。最终评价的是工程造价咨询公司的审计工作，将具体的评价制度向其公开，有利于引导工程造价咨询公司按照评价体系开展审计，提高审计质量。其三，评价结果要反馈。评价结果反馈给工程造价咨询公司，是其审计工作得到认定的一个正式渠道和方式，一方面有利于防止评价中可能出现的偏见和误差，以保证评价的公平和合理; 另一方面可以使被评价者了解自己的优缺点，改进审计工作，提升审计质量。
四、结语
综上所述，一方面，高校工程审计采用合作式外包模式有利于发挥内部审计人员的主动性和自身优势，有利于通过引进外部智力和专项技能来弥补内审人员专业技能的缺乏和人力资源不足有利于充分利用内部审计人员和外部审计人员的优势；另一方面，工程审计合作式外包模式在具体实施过程中，高校内部审计机构存在难以评估外部审计人员的专业胜任能力、难以控制外审人员道德风险和逆向选择等风险。因此，高校内部审计机构在工程审计合作式外包实践工作中，需要通过招标程序来确保有实力、信誉高的工程造价咨询公司入围，在审计过程中对工程造价咨询公司审计工作进行规范管理，审计工作结束后对工程造价咨询公司审计质量进行评价等系列措施来选择与监管工程造价咨询公司，从而达到审计目标。
注释:
(1) 百度文库． 内部审计实务指南第 4 号——高校内部审计https://wenku.baidu.com/view/1ed369e6f8c75fbfc77db2d2. Html
参考文献:
［1］孟志能．合作式外包: 内部审计外部化的有效方式与优化途径［J］.中国内部审计，2015( 12):28-32．
［2］金姚瑛.协力式委外的内部审计外包模式在我国企业中的应用［J］.中国内部审计，2014( 9):74-76．
［3］房维磊．浅谈外部审计工作质量的评价［J］．中国内部审计，2013( 10):68-70．
［4］陈秋云，张媛.内部审计在高校工程管理中的职能与定位研究［J］．中国内部审计，2016( 12):34-39．
